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[以下内容摘自《审计学：基于国际审计准则的视角（原书第2版）》,如需阅读全文,请购买正版图书] |
账款达300万美元、(Belskyand Furman 1989)Crazy Eddie的雇员通过编造存货计数表(这些存货实际并不存在)来高估年末存货。为了高估应收账款，CrazyEddie的雇员伪造了负债备忘录并登记入账。
3．审计师
Crazy Eddie公司的审计公司是Main Hurdman(后来被Peat Marwick兼并，即现在的KPMG)。审计师对于管理当局与其雇员相互勾结通常感到非常为难。审计师在所披露的几个例子中都提到要求Crazy Eddie公司提供客户文件，而得到的回复是这些文件已经遗失或被无意毁损。一旦得知审计师将要盘点某一地点的年末存货，Antar就转移足够的存货到这些商店或仓库以隐瞒其短缺。而且，Crazy Eddie公司的职员系统地销毁了隐瞒存货短缺的控制文件。(Weiss 1993)
Main Hurdman受到指责，对于一个完整的证券交易委员会的审计只收取8．5万美元，而花费几百万用于安装计算机存货系统。更有意思的是Antar命令其员工停止使用由Main Hurdman设计的成熟的计算机存货系统。取而代之的是要求会计人员回到该公司以前所使用的手工存货系统。由于未使用基于计算机的存货系统，导致审计师难以准确地确定某一时点该公司所拥有的存货数量。
问题讨论
回顾CrazyEddie公司的可比财务报表并讨论：
1．如果存货存在错报，应如何执行分析性复核加以判断?
2．除了财务线索外，还有什么迹象可以发现存在的问题?
四阶段过程
这里我们将介绍实践中常用的方法——四阶段进程，该方法也是专业文献中介绍的主要方法:
阶段Ⅰ：估计期望值(预期)；
阶段Ⅱ：将实际情况与期望值相比较(识别)；
阶段Ⅲ：调查导致实际与预期产生差异的原因(调查)；
阶段Ⅳ：评估实际与预期之间的差异对审计和财务报表的产生的影响(评价)。
图9—1显示四阶段过程及输入、输出要素。(图略)
1．阶段Ⅰ
在阶段Ⅰ中，审计师根据对以前年度财务报表、预算、行业信息和非财务信息的分析估计当期财务报表中项目余额的期望值。期望值是审计师对实际余额或比率的估计。当审计师通过这样的方式提出的期望值与实际数之间存在很大的差异时，表明财务报表存在错报。
估计期望值是分析性复核中最为重要的一步。审计师估计的期望值与正确的余额越接近，那么分析性复核就能越有效地鉴别潜在的错报。
期望值的提出依赖于各种各样的信息资源。研究表明，利用产业的、经济的、环境的数据能够提高分析性复核的预测能力。其他的信息来源包括行业数据，类似公司的数据和审计师的经验。期望值也可能基于公司以前的财务报表，同一部门的销售情况、非财务数据、预算和公布的报告。
2．阶段Ⅱ
阶段Ⅱ主要是指审计师将期望值与实际数进行比较。审计的效率和效果取决于识别财务数据错误类型的能力和为进一步测试提供指导的对发生错误的原因提㈩假设的能力。
审计师必须考虑他最多能容忍预期与实际之间多大的差错。换句话说，当差错达到什么水平时被视为重大差错。而且这个临界点通常被称为重要性水平。
在实质性测试中是否要对某账户的账面价值可能存在的错报进行审计测试，取决于审计差异是否低于审计师所设定的重要性水平。如果差异低于该水平，那么审计师通常会认可账面价值而不作进一步的调查。如果差异超过滚水平，那么下一步下作就是调查该差异。
3．阶段Ⅲ
在阶段Ⅲ中，审计师将会对导致这些差异的可能原因进行调查。导致这些差异的原因如果不是因为审计的程序所致则可能是由于错报、影响审计效果的固有因素或者是影响被用来进行预测的数据的可靠性的因素。
如果预测的数据越精确，那么导致这些差异的原因就越可能是错报。反之，如果预测的数据越不精确，那么导致这些差异的原因就越可能是审计的固有局限性和用来预测的数据的可靠性。
询问和差异确认
当发现期望值与账面数存在差异时，第一步通常要求管理当局给出相应的解释。但是，当审计师考虑这些答复以及执行其他审计程序对其加以确证时，保持职业怀疑态度非常重要。当分析性复核用于计划阶段时，不要求立即加以确证，因为计划阶段进行分析性复核的目的在于规划下一阶段的下工作。
4．阶段Ⅳ
阶段Ⅳ是评估期望值与账面数之间的差异对财务报表产生的影响。要精确地说明某种因素对该差异产生的影响是不可能的。审计师通常只能获取充分、适当的证据对产生差错的原因做出合理的解释。如果不能被解释的金额是非常小的，那么审计师可以得出不存在实质性错报的结论。
9.4 期望值的估计
期望值的估计通常取决于数据间的各种关系，而这些关系的确定又基于审计师对客户和客户所在行业的了解。通常对以下信息进行比较来确定数据间的关系：
·与前期数据进行比较；
·公司预测数据(例如客户编制的预算和预测以及审计师编制的预测)；
·同行业资料；
·非财务信息。
审计师可以将本期数与前期数进行简单比较来确认已经发生显著变化的账户余额。他可以比较本期的数据与上年同期的数据；比较当期和上年同期的试算乎衡表等。他可以比较客户当期账产实际余额和客户对该账户所作的预测。例如，将该公司的预算数与实际数进行比较，为发现潜在的错报提供线索，或者审计师将所计算的利息费用预测数(应收票据月末余额乘以平均月利率)与账面数进行比较。
进行比较的一个标准基础是同行业其他公司情况。比如，审计师可以将行业的毛利率与客户的毛利率进行比较。
分析性复核还包括对财务信息和非财务信息之间的关系进行分析，例如，分析工资费用与职工人数之间的关系。再如，一个旅馆的收入可以通过每间房平均收费乘以房间数乘以平均入住率估算得到(如：每问房平均收费100美元x20个房间x60％的平均入住率)。类似的收入如学费(平均注册学生数乘以平均学费)、工资、所售材料成本也可以通过利用非财务信息来估算出来。
9.4.1 信息的来源与期望值的精确性
估计期望值所依据的信息的来源(例如，前期数、预测数、行业标准)在一定程度上决定了审计师对某账户余额所作的预测的精确性。例如，来源于同一零售连锁店类似商店的信息要比行业总体信息要准确。利用近年的财务报表上的数据所作的预测，肯定会比基于陈旧的财务数据所做出的预测更精确。预测所要求的精确程度会随着分析性复核目的的不同而不同。当把分析性复核作为实质性测试的一部分时，预测的精确性会比把分析性复核用于审计计划时更为重要。
认证考试试题9-2
审计师最可能采用以下哪个之间的比较来评估一个企业的成本和费用?
(A)应收账款本期数与工期数。
(B)工资费用本期数与上期数。
(C)销售额预算数与上期数。
(D)保修费用预算数与或有负债实际数。
9.4.2 账产的性质和数据的特征
分析性复核的效果取决于账户的性质和数据的可靠性和其他特征。
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