关于“特区”消费税的税务筹划技巧指南

    我国的税收政策把以下四大项产品划入了“特区”，对其征收消费税：

    第一项是一些过度消费会对人类健康、社会秩序、生态环境等方面造成危害的特殊消费品，如烟、酒和鞭炮、焰火等;

    第二项是奢侈品、非生活必需品，如高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石等;

    第三项是高耗能及高档消费品，如小汽车、游艇等;

    第四项是不可再生和替代的石油类消费品，如汽油、柴油等。

    所以，对消费税最初的筹划就是：在选择经营项目或产品时，你进不进这个“特区”。进，你就要缴纳消费税;不进，就不涉及消费税。这也是投资人在做决策时必须考虑的一个重要因素。

    消费税的计税基数与增值税相同，均以不含税价计算税金。但消费税的特殊之处在于，除了金银首饰、铂金首饰、钻石及钻石饰品等部分消费品在零售环节征收外——以零售环节的销售收入(不合税)作为计税基数，其他应税产品都是在生产环节征收——以出厂价(不含税)作为计税基数。所以，我国涉税企业——如酒厂、烟厂以及化妆品厂商等——节约消费税的普遍做法就是“复式经营”——用两个或两个以上的企业来经营自己的产品：生产企业以出厂价把产品卖给(自己的)销售公司，并按出厂价计算交纳消费税;销售公司把产品卖给消费者，不再交纳消费税，其中生产企业的出厂价决定消费税的大小。若是生产企业直接把消费品卖给消费者，就吃大亏了。估计目前我国没有这样“单式”经营的企业了。

    消费税的节税思路基本有二：一靠政策，二靠技巧。其中的技巧除了“分”、“合”两种手段外，还有比较分析，“择优录取”的决策选择。我们分别案例介绍如下：

    案例1：包装物周转使用——分开核算，可以节约消费税

    2009年1月1日开始执行的消费税实施细则第十三条规定：应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中交纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。

    我们用具体的数据算一下：

    某企业销售应税消费品(非从价征收的酒类产品)，单价100元其中包装物10元，消费税税率为20%。

    包装物连同应税消费品销售，应交消费税为：100×20%=20(元)

    包装物周转使用1收取押金，应交消费税为：(100-10)×20%=18(元)

    包装物周转使用可以节约10%的税金。

    在我们的现实生活中，一些小商店让我们“拿啤酒瓶换啤酒(加上酒钱)”，就是厂家依据相关政策，让啤酒瓶这个包装物“周转使用”，节约消费税的一个具体行为。

    案例2：通过企业合并，减轻消费税

    消费税暂行条例第四条规定：纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。

    依据这条规定，我们就可以通过企业合并的方式。把适用高税率的产品转向适用低税率的产品，节约消费税。这也是针对消费税的一个有效的节税筹划技巧。

    某地区有甲乙两家大型酒厂，都是独立核算的法人企业。甲厂主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，适用20%的税率。乙酒厂以甲厂生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，适用10%的税率。甲酒厂每年要向乙酒厂提供价值20000万元的粮食酒。经营过程中，乙酒厂由于缺少资金和人才，无法经营下去，准备破产。此时乙酒厂共欠甲酒厂5000万元货款;经评估，乙酒厂的资产恰好也为5000万元。甲酒厂领导班子经过研究，决定对乙酒厂实行收购，其决策的主要依据如下：

    (1)这次收购支出费用不大。由于合并前，乙酒厂的资产和负债均为5000万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该并购行为属于以承担被兼并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用交纳企业所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按照税法规定，不用交纳营业税，其他各项开支又比较小，因此甲酒厂的支出不会太大。

    (2)并购可以递延部分税款。合并前，甲酒厂向乙酒厂提供的粮食酒，每年应该交纳的税款为：

    应交消费税=20000×20%=4000(万元)

    而这笔税款在合并后，甲乙两个企业变成一个企业，两个企业的交易活动变成内部两个部门的半成品传递活动，就不用马上缴纳(当然，并不是真的不用缴纳，而是向后面的销售环节转移了)。这样，甲酒厂就通过合并，延缓了部分税款的交纳，获得了资金的时间价值。

    (3)乙酒厂生产的药酒市场前景很好，也符合百姓注重健康的主流。甲酒厂合并乙酒厂后，可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且经过转向后，企业应交的消费税将减少。由于粮食酒的消费税率为20%，而药酒的消费税率为10%，如果企业转为药酒生产企业，则税负会大大减轻。

    以每年的药酒销售额为2亿元计算，则合并后甲酒厂应交的消费税是：

    20000×10%=2000(万元)

    而合并前，甲酒厂同样数量的销售额应该交纳消费税为4000万元，两者相差2000万元。而这2000万元就是节约的消费税税金。

    案例3：选择税负最轻的加工方式，减轻消费税

    “择优录取”就是选择不同的方式，获取最大的利益。

    甲卷烟厂有一批价值100万元的烟叶要加工成烟丝，烟丝消费税税率为30%，卷烟消费税税率为45%，有以下几种方案可以选择。

    方案一：收回委托加工的烟丝后，自己继续加工成香烟。

    甲卷烟厂委托乙厂将一批价值100万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费75万元;加工的烟丝运回甲厂后，甲厂继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计95万元，该批卷烟售出价格700万元。

    (1)甲厂向乙厂支付加工费的同时，要向乙厂支付代收代交的消费税。

    按国家规定，消费税组成计税价格收入=(材料成本+加工费)÷(1-消费税税率)=(100+75)÷(1-30%)=250(万元)

    甲厂在委托加工环节应交消费税=250×30%=75(万元)

    (2)甲厂销售卷烟后，应交纳消费税为：

    700×45%(全部应交纳的)-75(在委托加工环节已经交纳的)=240(万元)

    (3)甲厂的税后利润(所得税税率25%)：

    税后利润=[700(收入)-100(材料成本)-75(加工费)-75(加工环节消费税)-95(继续加工成本费用)-240(消费税)]×(1-25%)=115×75%=8625(万元)

    方案二：委托乙厂把烟叶加工成香烟，收回直接对外销售。

    甲厂委托乙厂将烟叶直接加工成甲类卷烟，烟叶成本100万元不变，加工费用为170万元。加工完毕，运回甲厂后，甲厂对外售价仍然是700万元。

    (1)甲厂向乙厂支付加工应税消费品时应由受托方代扣代交消费税。其计算如下：

    应交消费税=(100+170)÷(1-45%)×45%=220.91(万元)

    (2)由于委托加工应税消费品直接对外销售，甲厂在销售时，必再交纳消费税。其税后利润计算如下：

    税后利润=[700(收入)-100(材料成本)-170(加工费)-220.91(消费税)]×(1-25%)=156.82(万元)

    方案三：甲厂自行加工后对外销售。

    甲厂将价值100万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计170万元，售价700万元。有关计算如下：

    应交消费税=700×45%=315(万元)

    税后利润=[700(收入)-100(材料成本)-170(加工费)-315(消费税)]×(1-25%)=86.25(万元)

    从这个案例可以看出，在各有关生产要素相同的条件下，方案一(委托半加工)和方案三(自行加工方式)的税后利润较小，税负也最重;方案二(彻底的委托加工方式)的利润较大，税负也最低。在相同的纳税环境中，我们应该选择方案二，以求税负最低，利润最大。

    消费税的最高税率为45%，属于重税。但只要我们掌握了政策和节税技巧，消费税的节税筹划同样有文章可做。